Налоговая система РФ

переездом на новое местожительство, обусловленные сменой места работы. Все

вышеперечисленные вычеты разрешаются лишь при документальном подтверждении

и обосновании необходимости их осуществления. Максимальный размер этих

вычетов устанавливается в законодательном порядке либо как процент от

валового дохода, либо в твердой сумме. В ряде стран при исчислении

налогооблагаемого дохода предусмотрена возможность вычета суммы выходного

пособия при увольнении, выплат по системе социального обеспечения, выплат

по болезни, выплат определенным категориям лиц (участникам военных

действий, семьям погибших, инвалидам и т.д.).

В результате всех вычетов из скорректированного валового дохода образуется

налогооблагаемый доход, к которому и применяется действующая шкала ставок

подоходного налога.

Приведенная общая схема расчета обязательств по подоходному налогу имеет

значительную специфику в каждой отдельно взятой стране, где специальные

налоговые льготы могут быть предоставлены как в форме вычетов, так и в

форме налоговых кредитов, т.е. зачета каких–либо произведенных платежей.

Освобождение от налогообложения какого–либо вида доходов непосредственно

оговаривается в налоговом законодательстве или принимает форму разрешенного

налогового вычета либо скидки. Зачастую исключение отдельного вида дохода

из совокупного годового дохода для целей налогообложения по подоходному

налогу может быть связано с наличием дополнительного налогообложения, не

входящего в систему налогообложения подоходным налогом и регулируемого на

основании иных законодательных актов. В совокупный годовой доход для целей

налогообложения подоходным налогом включаются все основные доходы

работающих по найму, а также дополнительные выплаты, доплаты, премии,

выплаты сверх основной заработной платы, не имеющие компенсационного

характера.

Для последних десятилетий характерна тенденция расширения налоговой базы по

подоходному налогообложению. Наряду с денежными выплатами в совокупный

годовой доход включаются выплаты в товарно–материальной форме, а также в

форме привилегий. Так, в совокупный годовой доход служащих компаний

включаются расходы компании по предоставлению своим служащим

автотранспорта, специальных займов по льготным ставкам, жилища на льготных

условиях, на получение товаров и услуг со скидкой, бесплатное питание,

расходы на образование за счет компании, на оплату медицинских услуг и ряда

других. В этих случаях для определения налогооблагаемой суммы плательщик

обязан к сумме денежных и материальных выплат, составляющих его доход,

прибавить разницу между обычной (рыночной) ценой приобретенных товаров или

полученных услуг и фактически уплаченной за них суммой.

Доходы руководителей компаний, поступающие в форме косвенных выплат,

компенсаций, льгот и привилегий, во второй половине XX в. практически во

всех странах имели тенденцию к увеличению. Для предотвращения уклонения от

уплаты налогов законодатели расширяют базу по налогообложению доходов

физических лиц и значительно расширяют объем обязательной отчетности по

подоходному налогу с физических лиц и корпорационному налогу. Не включение

каких–либо из указанных сумм в декларацию может служить основанием, как для

административных санкций, так и для уголовного преследования. Занижение

размеров полученных косвенных выплат, выгод и льгот может быть

квалифицировано как умышленное сокрытие доходов от налогообложения.

Во всех странах в совокупный годовой доход включаются доходы от

предпринимательской деятельности. Некоторые виды предпринимательской

деятельности облагаются самостоятельным промысловым (профессиональным)

налогом. При этом из совокупного годового дохода предпринимателей

вычитаются производственные издержки, а также ряд иных расходов,

предусмотренных законодательством всех развитых стран.

Пассивные доходы, такие, как дивиденды, проценты по облигациям и по

остаткам на счетах банков, проценты по государственным, муниципальным и

другим ценным бумагам, могут, как включаться в совокупный годовой доход

налогоплательщика для целей налогообложения подоходным налогом, так и

исключаться из налогооблагаемой суммы. Пассивные доходы, как правило,

облагаются налогом по льготным ставкам либо на основании специальных статей

законов, регламентирующих подоходное налогообложение физических лиц, либо

на основании отдельных специальных законов.

Доходы, получаемые от владения недвижимой собственностью, во всех странах

включаются в базу обложения налогами на доходы физических лиц, однако

доходы, получаемые от реализации недвижимого имущества, могут облагаться

как в рамках подоходного налогообложения, так и на основании действующих

самостоятельных налогов на прирост капитала.

Кроме того, в подавляющем большинстве стран из совокупного годового дохода

налогоплательщика вычитаются суммы взносов по обязательному страхованию. В

отдельных странах налогоплательщик обязан показывать сумму совокупного

годового дохода без вычета взносов по обязательному страхованию, при этом

он получает возможность на зачет этих сумм при окончательном расчете

налоговых обязательств.

Во многих странах ОЭСР в совокупный годовой доход налогоплательщика

включаются полученные алименты, различного рода единовременные выплаты и

пособия, пенсии, а также выплаты и пособия по безработице. В большинстве

развитых стран в совокупный годовой доход включаются и выплаты по болезни.

Как правило, в состав совокупного дохода для целей налогообложения не

включаются дарения от физических лиц, призы и награды, различного рода

компенсации за ущерб, причиненный здоровью, стипендии.

Для целей налогообложения широко применяется специальный термин

«поступление дохода» (реализация дохода), т.е. состоявшийся прирост

достояния налогоплательщика. Не является обязательным условием

действительное (овеществленное или фактическое) получение дохода, однако

прирост достояния должен реально состояться. Нереализованное повышение

рыночной стоимости акций не считается поступлением дохода (реализованным

доходом). Для целей налогообложения факт поступления налогоплательщику

дохода в денежной или имущественной форме происходит лишь в тот момент,

когда совершен последний шаг, на основании которого налогоплательщик

вступает в пользование экономическим приростом.

Раздел 5. Налогообложение прибыли юридических лиц

Налог на прибыль акционерных обществ (корпорационный налог)получил

распространение в развитых странах в связи с развитием форм деятельности,

основанных на принципе ограниченной ответственности. Все предприятия,

действующие в странах с рыночной экономикой, можно разделить на три типа:

> индивидуальные предприятия;

> предприятия, основанные на объединении лиц;

> предприятия, основанные на объединении капиталов.

Как правило, доходы индивидуальных предприятий и предприятий, основанных на

объединении лиц, не облагаются подоходными налогами, подоходным налогом

облагаются лишь доходы владельцев этих предприятий. Владельцы предприятий

этих двух типов несут неограниченную (полную) ответственность по долгам

своего предприятия. Доход, полученный индивидуальным предприятием, начинает

считаться в соответствии с налоговыми правилами доходом владельца с момента

получения дохода предприятием. На предприятия, основанные на объединении

лиц, распространяется тот же принцип: каждый участник такого предприятия

считается получившим доход в момент получения дохода предприятием, а

величина индивидуального дохода определяется в соответствии с долей

участника в капитале предприятия.

Предприятия, основанные на объединении капиталов, – это предприятия с

ограниченной ответственностью, т.е. его владельцы (акционеры) несут по его

обязательствам ответственность в пределах своей доли в уставном капитале.

Во всех развитых странах компании с ограниченной ответственностью считаются

юридическими лицами. Предприятия первых двух типов могут быть или не быть

юридическими лицами по законодательству страны.

Объектом обложения корпорационным налогом является валовой доход

предприятия за исключением фактически произведенных и документально

подтвержденных расходов, совершенных с целью получения доходов. От

корпорационного налога, как правило, освобождаются организации, в

соответствии с уставом не ставящие своей целью получение прибыли. К таким

организациям относятся различного рода ассоциации, фонды, партии, клубы и

иные объединения при соблюдении следующих условий: они не допускают

возврата средств, внесенных учредителями, не распределяют в их пользу

получаемые доходы, не накапливают в какой–либо форме доходы, а используют

их в установленном порядке на цели, предусмотренные уставом. Нарушение хотя

бы одного из вышеперечисленных условий, приводит к потере безналогового

статуса, и все доходы, полученные организацией в период, когда произошло

такое нарушение, могут подлежать обложению корпорационным налогом.

Система налогообложения прибыли компаний во всех странах является тесно

увязанной с системой подоходного налогообложения физических лиц. В ряде

стран корпорационный налог рассматривается не как самостоятельный вид

налогообложения, а как своеобразная надбавка (дополнительный элемент)

подоходного налогообложения физических лиц. В качестве примера можно

назвать США, где большинство норм, регулирующих обложение корпорационным

налогом, построено на принципах налогообложения физических лиц, и

постановления судов по подоходному налогу с физических лиц автоматически

применяются в делах, связанных с корпорационным налогом.

Взаимодействие подоходного налогообложения физических лиц и юридических лиц

может быть построено на принципах:

> полного освобождения от налога распределяемой прибыли;

> уменьшения налогообложения прибыли на уровне акционеров;

> уменьшения налогообложения прибыли на уровне компании;

> организации системы двойного налогообложения, как прибыли

акционерного общества, так и личного дохода.

Система полного освобождения от налога распределяемой прибыли может быть

организована как на уровне компаний, так и на уровне акционеров. Система

уменьшения налогообложения прибыли на уровне акционеров может основываться

на использовании системы зачета (налогового кредита) налога, уплаченного

компанией в отношении распределяемой прибыли. Сумма налогового зачета

(кредита) включается в совокупный налогооблагаемый доход физического лица,

но вычитается из облагаемого дохода.

Система уменьшения налогообложения прибыли на уровне компании может

строиться как на основе разных ставок, применяемых для распределяемой

(низкая ставка) и не распределяемой прибыли (повышенная ставка), так и на

основе частичного освобождения от налогообложения распределяемой прибыли.

Система двух ставок для распределяемой и не распределяемой прибыли компаний

используется в Германии. Система экономического двойного налогообложения

корпорационным и личным подоходным налогом (так называемая классическая

система налогообложения) предполагает последовательное обложение, как

дохода корпорации, так и дохода акционера. Однако последнюю систему не

следует считать менее благоприятной для физических лиц, так как именно при

классической системе обычно используется пониженный, по сравнению с другими

системами, уровень ставок налогообложения дивидендов.

В реальной практике многие страны используют комбинации указанных систем

освобождения от налогов прибыли на определенных уровнях.

Налоги на доходы юридических лиц могут вводиться как на центральном, так и

на региональном, а зачастую и на местном уровнях. Во всех странах

подоходные налоги с юридических лиц относятся к основным источникам доходов

центральных (федеральных, конфедеральных) бюджетов. На уровне регионов

(штатов, земель, провинций, кантонов) применяются как самостоятельные

подоходные налоги с юридических лиц, так и региональные надбавки к

центральным налогам.

Ставки центральных налогов на прибыль юридических лиц, как правило,

являются пропорциональными, их уровень в зависимости от применения систем

зачетов колеблется от 28% в Швеции до 53,2% в Италии.

Необходимым условием для обложения корпорационным налогом является

коммерческая деятельность, осуществляемая юридическим лицом. Определение

коммерческой или промышленной деятельности дается в нормах гражданского и

налогового законодательства страны. Во Франции, например, под коммерческой

(промышленной) деятельностью понимается деятельность, связанная с продажей,

перепродажей, подрядом, предоставлением услуг, посредничеством, ведением

банковских страховых и других операций, добычей сырья, его переработкой,

производством готовой продукции или полуфабрикатов, перевозкой, хранением,

осуществлением ремесленного производства.

Коммерческая деятельность может подразделяться на активную и пассивную. В

большинстве стран для налогообложения доходов от активной и пассивной

коммерческой деятельности либо предусматриваются различные режимы

налогообложения, либо действует определенная специфика по налогообложению

доходов от пассивной коммерческой (экономической) деятельности на льготных

условиях. К доходам от пассивной деятельности, как правило, относятся

проценты, дивиденды и рентные поступления.

Общая схема определения налогооблагаемого дохода по корпорационному доходу

аналогична схеме определения налогооблагаемого дохода физического лица. Из

валового дохода, включающего выручку от реализации товаров и услуг,

процентов, дивидендов, рентных поступлений, доходов от реализации имущества

и прочих доходов, вычитаются доходы, освобождаемые от обложения

корпорационным налогом, налоги, уплаченные с имущества в бюджеты

региональных и местных органов власти, материальные затраты, связанные с

производством и реализацией, расходы на заработную плату и обязательные

отчисления в фонды социального назначения, амортизационные отчисления,

уплаченные проценты и рентные платежи, отчисления в фонды предприятия в

соответствии с действующим законодательством. В результате этих вычетов

образуется скорректированный (адаптированный, урегулированный) доход.

Порядок и размеры производимых вычетов и уменьшения дохода определяются в

законодательстве. Практически во всех странах существуют расхождения между

правилами расчета налогооблагаемой прибыли и правилами бухгалтерского

учета. Для целей налогообложения некоторые доходы могут не учитываться, с

другой стороны, может существовать целый ряд правовых норм, на основании

которых определенные виды приростов стоимости, размеров переоценок основных

средств и товарных запасов, отчислений включаются в налогооблагаемый доход

даже в том случае, если они не являются таковыми по внутренним или

международным правилам бухгалтерского учета.

Для вычета затрат, связанных с производством и реализацией товаров и услуг,

необходимым условием является наличие связи между полученным доходом и

произведенными расходами. Вычет расходов, не связанных с получением дохода,

может быть оспорен (опротестован) налоговыми органами. В этом случае

неправильно произведенные вычеты будут рассматриваться как уменьшение или

сокрытие налогооблагаемого дохода. Не разрешается относить на издержки по

текущей деятельности затраты капитального характера, которые должны

списываться в порядке, предусмотренном для амортизационных отчислений.

Существуют многочисленные правила на выплату заработной платы, особенно для

членов советов директоров и руководящего исполнительного аппарата

предприятия. Заработная плата этих категорий служащих должна

соответствовать выплатам на других аналогичных предприятиях, в противном

случае превышение может рассматриваться как объект обложения корпорационным

налогом. Подобные правила применяются также и в отношении уплаты процентов

и рентных платежей.

Значительная специфика существует в отношении отчислений в амортизационные

фонды. Нормы и правила проведения амортизационных отчислений

устанавливаются в законодательном порядке, их нарушение также может

рассматриваться как сокрытие объекта налогообложения со всеми вытекающими

последствиями. Нормы амортизационных отчислений, как правило, являются не

фиксированными, а предельными, что означает, с одной стороны, невозможность

их превышения, а с другой стороны, разрешает предприятию устанавливать

уровень отчислений произвольно. Амортизации подлежат как материальные

(вещественные, осязаемые) активы – здания, машины, оборудование, сооружения

и т.д., так и нематериальные (невещественные, неосязаемые) активы:

авторские права, торговые марки, патенты и т.д. Амортизация может быть

пропорциональной или ускоренной. При пропорциональной амортизации

предусматривается списание стоимости амортизированного актива равными

ежегодными долями на протяжении всего периода, а при ускоренной амортизации

большая доля стоимости списывается в первые годы. Ускоренная амортизация, в

отличие от пропорциональной, не является обязательной. Обычно

пропорциональная амортизация применяется в отношении пассивной части

основных фондов (здания и сооружения), а активная часть основных фондов

(машины, станки, оборудование, установки) амортизируются в ускоренном

режиме.

Помимо амортизационных отчислений, большое значение имеют отчисления в,

различного рода, специальные резервные фонды. Количество таких фондов может

исчисляться десятками. К основным, из них, относятся фонды покрытия

сомнительных долгов, покрытия расходов и убытков будущих периодов, таких,

как обесценение материальных и товарных запасов, валютные риски, и др.

Систему вычетов из валового дохода часто дополняет система налоговых

кредитов. Налоговый кредит представляет собой вычет из суммы начисленных

налоговых обязательств. Налоговые кредиты можно подразделить на три группы:

. кредиты по ранее уплаченным налогам, т.е. уменьшение суммы

налоговых обязательств на величину уплаченных главным образом за

рубежом налогов;

. инвестиционные кредиты, вычеты определенной части фактически

произведенных инвестиций;

. специальные налоговые кредиты (по стимулированию НИОКР,

занятости определенных категорий рабочих и служащих,

профессиональному обучению и др.).

Наряду с общими налоговыми режимами в ряде стран действуют специальные

налоговые режимы по отраслям экономики. К таким отраслям обычно относятся:

сельское хозяйство, лесное хозяйство, горнодобывающая, нефтяная и газовая

промышленность, энергетика. Для этих отраслей могут применяться особые

системы амортизации основных фондов, вводиться дополнительные

инвестиционные льготы.

Важное значение для определения уровня налогового бремени по

корпорационному налогу имеют законодательно установленные режимы зачета или

компенсации понесенных убытков. Как правило, убытки подразделяются на

коммерческие (по текущей деятельности) и некоммерческие убытки, включающие

потерю капитала (уменьшение стоимости), потерю дохода от земельной

собственности. Коммерческие убытки подлежат вычету из дохода отчетного

периода, а также могут быть перенесены на будущие периоды. Некоммерческие

убытки подлежат вычету только в определенных размерах и принимаются в зачет

только в отношении доходов от прироста стоимости определенных активов.

Другими словами, уменьшение стоимости капитала может быть компенсировано

лишь путем вычета из дохода от прироста капитала того же вида активов за

один и тот же период. Возможности зачетов в отношении доходов от прироста

капитала в будущие периоды ограничены.

Важную группу налоговых льгот представляют собой отсрочки по уплате

налогов. Для налогоплательщика отсрочка по уплате равноценна предоставлению

беспроцентного или льготного банковского кредита. Широкое распространение

получили отсрочки, предоставляемые по отраслевому принципу. Особые режимы

отсрочек по уплате налогов предоставляются в сфере страхования,

инвестиционной деятельности, добывающей промышленности, сельском хозяйстве,

при экспорте отдельных видов товаров и услуг. Так, страховые компании

Соединенного Королевства Великобритании и Северной Ирландии имеют отсрочку

по уплате корпорационного налога сроком в три года, т.е. в текущем

финансовом году осуществляется фактическое погашение налоговых

обязательств, возникших три года назад. Наряду с отраслевыми отсрочками

могут предоставляться отсрочки и рассрочки по уплате корпорационного налога

в связи с особыми обстоятельствами.

Уплата корпорационного налога осуществляется равными долями в течение года,

ежеквартально или ежемесячно. В ряде стран для отдельных категорий

плательщиков устанавливаются особые сроки по внесению платежей. По

истечении года, на основании представления годовой налоговой декларации,

осуществляется определение окончательных налоговых обязательств и

производится либо доплата налога, либо компенсация суммы переплаты. Как для

недоимок, так и для переплат предусматриваются системы корректировки, на

базе действующей в стране учетной ставки Центрального банка, т.е. если в

течение одного квартала имело место превышение фактически уплаченных сумм

по сравнению с налоговыми обязательствами за тот же период, то сумма

превышения должна быть увеличена на процентную ставку Центрального банка, а

при недоплате налога за определенный период в таком же порядке, должна быть

увеличена сумма недоплаты. Переплаты могут быть по выбору налогоплательщика

либо возвращены путем перечисления на его счет, либо приняты к зачету в

счет погашения налоговых обязательств будущего периода.

Страницы: 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7, 8, 9, 10, 11, 12, 13, 14, 15, 16