Единый социальный налог - правовой аспект

налогоплательщиков, определяются независимо друг от друга.

При определении налоговой базы налогоплательщиков, производящих

выплаты физическим лицам, необходимо учитывать, что она не совпадает с

объектом налогообложения. В данном случае налоговая база помимо объекта

налогообложения включает в себя оплату за работника и членов его семьи.

Следует отметить, что данная практика законодателя не может быть признана

удачной. Как уже было указано выше налоговая база является всего лишь

характеристикой объекта налогообложения. Поэтому налоговая база не должна

устанавливать нового объекта налогообложения.

A. Налоговая база налогоплательщиков,

производящих выплаты физическим лицам

1. Налоговая база организаций и индивидуальных предпринимателей,

производящих выплаты физическим лицам, определяется как сумма выплат и иных

вознаграждений, признаваемых объектом налогообложения, начисленных

налогоплательщиками за налоговый период в пользу физических лиц.

Помимо указанных выплат в налоговую базу также включаются суммы оплат

за работника и членов его семьи.

Таким образом, налоговую базу формируют следующие показатели:

- вознаграждения и выплаты, начисляемые в соответствии с трудовыми

договорами;

- вознаграждения и выплаты по договорам гражданско-правового

характера, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг (за

исключением вознаграждений, выплачиваемых индивидуальным предпринимателям);

- вознаграждения по авторским договорам;

- суммы полной или частичной оплаты товаров (работ, услуг,

имущественных или иных прав), предназначенных для физического лица -

работника или членов его семьи.

В последнем случае имеется в виду, например, оплата за работника или

членов его семьи: коммунальных услуг, питания, отдыха, обучения в их

интересах, оплата страховых взносов по договорам добровольного страхования

(за исключением сумм страховых взносов, указанных в подп. 7 п. 1 ст. 238

Налогового кодекса РФ.

В соответствии со ст. 2 Семейного кодекса РФ к членам семьи относятся:

супруги, родители и дети (усыновители и усыновленные).

При определении налоговой базы должны учитываться все выплаты,

начисленные налогоплательщиком физическим лицам, за исключением тех,

которые не подлежат налогообложению в соответствии с п. 3 ст. 236 и ст. 238

Налогового кодекса РФ:

- в денежной форме;

- в натуральной форме;

Сумма вознаграждения, учитываемая при определении налоговой базы в

части, касающейся авторского договора, определяется в соответствии со ст.

210 и с учетом расходов, предусмотренных п. 3 ст. 221 Налогового кодекса

РФ.

Например, вознаграждение автору научной разработки согласно договору

составляет 5000 рублей. Расходы на создание таковой разработки автором

документально не подтверждены. Данные расходы принимаются в пределах

установленного норматива - 20% от суммы начисленного дохода.

Налоговая база для исчисления единого социального налога составляет:

5000 - 5000 х 20% = 4000 рублей.

Налоговая база при получении доходов в натуральной форме в виде

товаров (работ, услуг) определяется как стоимость этих товаров (работ,

услуг) на день их выплаты.

Стоимость полученных товаров (работ, услуг) исчисляется исходя из

рыночных цен (тарифов) на эти товары (работы, услуги).

При государственном регулировании цен (тарифов) на эти товары (работы,

услуги) их стоимость определяется исходя из государственных регулируемых

розничных цен.

При определении стоимости товаров (работ, услуг) рыночные цены

(тарифы) и государственные регулируемые розничные цены включают в себя

сумму налога на добавленную стоимость, а для подакцизных товаров и

соответствующую сумму акцизов.

Необходимо отметить, что порядок определения рыночных цен в ст. 237

Налогового кодекса РФ не установлен. Следовательно, расчетные механизмы

определения рыночной цены, предусмотренные ст. 40 Налогового кодекса РФ, в

данном случае не применяются. Для целей исчисления единого социального

налога рыночные цены должны быть обоснованы налогоплательщиком или

налоговым органом (при проведении проверки) на основе данных о рыночных

ценах, сложившихся в конкретный период на конкретной территории.

День выплаты определяется в соответствии со ст. 242 Налогового кодекса

РФ, которая будет рассмотрена позднее.

При определении налоговой базы организациями и индивидуальными

предпринимателями, производящими выплаты физическим лицам, следует

учитывать два момента:

1) согласно п. 3 ст. 236 Налогового кодекса РФ:

- выплаты организаций не включаются в налоговую базу, если они не

отнесены к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль

организаций в текущем отчетном (налоговом) периоде;

- выплаты индивидуальных предпринимателей не включаются в налоговую

базу, если они не уменьшают налоговую базу по налогу на доходы физических

лиц в текущем отчетном (налоговом) периоде.

2) согласно ст. 238 Налогового кодекса РФ не подлежат налогообложению,

а следовательно, и не включаются в налоговую базу выплаты, перечисленные в

данной статье.

Организации и индивидуальные предприниматели, производящие выплаты

физическим лицам, определяют налоговую базу отдельно по каждому физическому

лицу с начала налогового периода по истечении каждого месяца нарастающим

итогом. При расчете налоговой базы налогоплательщики должны учитывать все

категории физических лиц, выплаты которым включаются в налоговую базу.

Если работник имеет несколько мест получения доходов, то каждый из

работодателей исчисляет налоговую базу самостоятельно, не учитывая суммы

доходов, полученные работником от других работодателей и (или) суммы

доходов, полученные этим работником от собственной предпринимательской или

иной профессиональной деятельности.

2. Налоговая база физических лиц, не являющихся индивидуальными

предпринимателями, производящих выплаты иным физическим лицам, определяется

как сумма выплат и иных вознаграждений, признаваемых объектом

налогообложения, за налоговый период в пользу физических лиц.

Никакие иные выплаты у данной категории налогоплательщиков в налоговую

базу не включаются.

При определении налоговой базы должны учитываются выплаты,

производимые как в денежной, так и в натуральной форме.

Налоговая база при получении доходов в натуральной форме в виде

товаров (работ, услуг) определяется как стоимость этих товаров (работ,

услуг) на день их выплаты, в порядке, установленном для организаций и

индивидуальных предпринимателей. Данный порядок был рассмотрен ранее.

При определении налоговой базы также необходимо учитывать следующее:

1) согласно п. 3 ст. 236 Налогового кодекса РФ выплаты физических лиц

не включаются в налоговую базу, если они не уменьшают налоговую базу по

налогу на доходы физических лиц в текущем отчетном (налоговом) периоде.

2) согласно ст. 238 Налогового кодекса РФ не подлежат налогообложению,

а следовательно, и не включаются в налоговую базу выплаты, перечисленные в

данной статье.

B. Исчисление налоговой базы налогоплательщиками – индивидуальными

предпринимателями и адвокатами

Налоговая база налогоплательщиков индивидуальных предпринимателей и

адвокатов определяется как сумма доходов, полученных такими

налогоплательщиками за налоговый период от предпринимательской либо иной

профессиональной деятельности, за вычетом расходов, связанных с их

извлечением.

Состав расходов, принимаемых к вычету в целях налогообложения данной

группой налогоплательщиков, определяется в порядке, аналогичном порядку

определения состава затрат, установленных для налогоплательщиков налога на

прибыль соответствующими статьями главы 25 Налогового кодекса РФ.

При определении налоговой базы должны учитываться выплаты,

производимые как в денежной, так и в натуральной форме.

Налоговая база при получении доходов в натуральной форме в виде

товаров (работ, услуг) определяется как стоимость этих товаров (работ,

услуг) на день их выплаты.

Стоимость полученных товаров (работ, услуг) исчисляется исходя из

рыночных цен (тарифов) на эти товары (работы, услуги).

При государственном регулировании цен (тарифов) на эти товары (работы,

услуги) их стоимость определяется исходя из государственных регулируемых

розничных цен.

При определении стоимости товаров (работ, услуг) рыночные цены

(тарифы) и государственные регулируемые розничные цены включают в себя

сумму налога на добавленную стоимость, а для подакцизных товаров и

соответствующую сумму акцизов.

Необходимо отметить, что порядок определения рыночных цен в ст. 237

Налогового кодекса РФ не установлен. Следовательно, расчетные механизмы

определения рыночной цены, предусмотренные ст. 40 Налогового кодекса РФ, в

данном случае не применяются. Для целей исчисления единого социального

налога рыночные цены должны быть обоснованы налогоплательщиком или

налоговым органом (при проведении проверки) на основе данных о рыночных

ценах, сложившихся в конкретный период на конкретной территории.

День выплаты определяется в соответствии со ст. 242 Налогового кодекса

РФ, которая будет рассмотрена позднее.

5. Порядок исчисления, порядок и сроки уплаты налога

A. Исчисление и уплата налога налогоплательщиками – работодателями.

Исчисление налога

Сумма налога исчисляется и уплачивается налогоплательщиками отдельно в

федеральный бюджет (в 2001 году данная сумма перечислялась в Пенсионный

фонд РФ) и каждый фонд и определяется как соответствующая процентная доля

налоговой базы.

Сумма налога, подлежащая уплате в Фонд социального страхования РФ,

подлежит уменьшению налогоплательщиками на сумму произведенных ими

самостоятельно расходов на цели государственного социального страхования,

предусмотренных законодательством РФ (например, выплата пособий по

временной нетрудоспособности, по беременности и родам, уходу за ребенком до

достижения им возраста 1,5 лет и т.д.).

V Платеж в ФСС = Налог - Расходы

Сумма налога (сумма авансового платежа по налогу), подлежащая уплате в

федеральный бюджет, уменьшается налогоплательщиками на сумму начисленных

ими за тот же период страховых взносов (авансовых платежей по страховому

взносу) на обязательное пенсионное страхование (налоговый вычет).

Суммы страховых взносов на обязательное пенсионное страхование

определяются в соответствии Федеральным законом от 15 декабря 2001 года N

167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации". При

этом сумма налогового вычета не может превышать сумму налога (сумму

авансового платежа по налогу), подлежащую уплате в федеральный бюджет,

начисленную за тот же период.

V Платеж в Федеральный бюджет = Налог - Страховой взнос

При этом необходимо учитывать, что если начисленная сумма страхового

взноса не будет уплачена (полностью или частично), то она фактически

признается недоимкой по единому социальному налогу.

Так, согласно ст. 9 Федерального закона от 31 декабря 2001 г. N 198-ФЗ

"О внесении дополнений и изменений в Налоговый кодекс Российской Федерации

и в некоторые законодательные акты Российской Федерации о налогах и сборах"

установлено, что:

"В случае, если по итогам месяца сумма, на которую уменьшена сумма

единого социального налога (сумма авансового платежа по единому социальному

налогу), подлежащая уплате в федеральный бюджет, превысит сумму страховых

взносов на обязательное пенсионное страхование, уплаченных за

соответствующий месяц, такая разница признается с 15-го числа месяца,

следующего за месяцем, за который уплачены авансовые платежи по единому

социальному налогу, занижением суммы единого социального налога".

Данное положение применяется до 1 января 2003 года. С 1 января 2003

года применяется другое правило, согласно которому в случае, если в

отчетном (налоговом) периоде сумма примененного налогового вычета превышает

сумму фактически уплаченного страхового взноса за тот же период, такая

разница признается занижением суммы налога, подлежащего уплате, с 15-го

числа месяца, следующего за отчетным (налоговым) периодом, в котором

произошло такое занижение.

Для целей исчисления единого социального налога необходимо выделять

три периода:

- налоговым периодом признается календарный год.

- отчетными периодами признаются первый квартал, полугодие и девять

месяцев календарного года.

- ежемесячно исчисляются авансовые платежи.

В течение отчетного периода по итогам каждого календарного месяца

налогоплательщики производят исчисление ежемесячных авансовых платежей по

налогу, исходя из величины выплат и иных вознаграждений, начисленных

(осуществленных - для налогоплательщиков - физических лиц) с начала

налогового периода до окончания соответствующего календарного месяца, и

ставки налога.

При этом сумма ежемесячного авансового платежа по налогу, подлежащая

уплате за отчетный период, определяется с учетом ранее уплаченных сумм

ежемесячных авансовых платежей.

Пример.

За пять месяцев календарного года исчислено авансовых платежей по

единому социальному налогу 124.600 рублей, в том числе: в Федеральный

бюджет РФ - 98.000 рублей, в Фонд социального страхования РФ - 14.000

рублей, в фонды обязательного медицинского страхования - 12.600 рублей.

За предыдущие четыре месяца уплачено авансовых платежей 94.000 рублей,

в том числе: в Федеральный бюджет РФ - 78.000 рублей, в Фонд социального

страхования РФ - 9.000 рублей, в фонды обязательного медицинского

страхования - 7.000 рублей.

Сумма авансовых платежей по налогу к уплате за отчетный период:

- Всего 30.600 рублей (124.600 - 94.000), в том числе:

- Федеральный бюджет РФ 20.000 рублей (98.000 - 78.000)

- Фонд социального страхования РФ 5.000 рублей (14.000 - 9.000)

- фонды обязательного медицинского страхования 5.600 рублей (12.600 -

7.000)

По итогам отчетного (налогового) периода налогоплательщики исчисляют

разницу между суммой налога, исчисленной исходя из налоговой базы,

рассчитанной нарастающим итогом с начала налогового периода до окончания

соответствующего отчетного периода, и суммой уплаченных за тот же период

ежемесячных авансовых платежей, которая подлежит уплате в установленный

срок.

B. Сроки уплаты налога

Уплата налога (авансовых платежей по налогу) осуществляется отдельными

платежными поручениями в федеральный бюджет, Фонд социального страхования

РФ, Федеральный фонд обязательного медицинского страхования и

территориальные фонды обязательного медицинского страхования.

Уплата ежемесячных авансовых платежей производится не позднее 15-го

числа следующего месяца.

Разница между суммой налога, исчисленной исходя из налоговой базы,

рассчитанной нарастающим итогом с начала налогового периода до окончания

соответствующего отчетного периода, и суммой уплаченных за тот же период

ежемесячных авансовых платежей, уплачивается не позднее 20-го числа месяца,

следующего за отчетным периодом (доплата по квартальному расчету).

Разница между суммой налога, подлежащей уплате по итогам налогового

периода, и суммами налога, уплаченными в течение налогового периода,

подлежит уплате не позднее 15 дней со дня, установленного для подачи

налоговой декларации за налоговый период (доплата по годовому расчету).

Налоговая декларация подается не позднее 30 марта года, следующего за

истекшим налоговым периодом.

В случае если по годовому расчету образуется отрицательная разница

(исчисленная сумма налога за год меньше уплаченной суммы налога), то она

подлежит либо зачету в счет предстоящих платежей по налогу или возврату

налогоплательщику в порядке, предусмотренном ст. 78 Налогового кодекса РФ.

В случае, если по итогам налогового периода сумма фактически

уплаченных за этот период страховых взносов на обязательное пенсионное

страхование (авансовых платежей по страховым взносам на обязательное

пенсионное страхование) превышает сумму примененного налогового вычета по

налогу, сумма такого превышения признается излишне уплаченным налогом и

подлежит возврату налогоплательщику в порядке, предусмотренном ст. 78

Налогового кодекса РФ.

C. Порядок сдачи отчетности

Налогоплательщики обязаны вести учет сумм начисленных выплат и иных

вознаграждений, сумм налога, относящегося к ним, а также сумм налоговых

вычетов по каждому физическому лицу, в пользу которого осуществлялись

выплаты. Порядок ведения учета рекомендован Приказом МНС РФ от 21.02.2002 N

БГ-3-05/91 "Об утверждении формы индивидуальной карточки учета сумм

начисленных выплат и иных вознаграждений, сумм начисленного единого

социального налога, а также сумм налогового вычета и порядка ее

заполнения"[4].

Не позднее 20-го числа месяца, следующего за отчетным периодом,

налогоплательщик представляет в налоговый орган Расчет, в котором

отражаются данные о суммах исчисленных, а также уплаченных авансовых

платежей, данные о сумме налогового вычета, которым воспользовался

налогоплательщик, а также о суммах фактически уплаченных страховых взносов

за тот же период.

Иными словами, в налоговый орган Расчет сдается три раза в году: по

итогам первого квартала, полугодия, девяти месяцев.

Ежеквартально не позднее 15-го числа месяца, следующего за истекшим

кварталом, налогоплательщики обязаны представлять в региональные отделения

Фонда социального страхования РФ сведения (отчеты) по форме, утвержденной

Фондом социального страхования РФ, о суммах:

1) начисленного налога в Фонд социального страхования РФ;

2) использованных на выплату пособий по временной нетрудоспособности,

по беременности и родам, по уходу за ребенком до достижения им возраста

полутора лет, при рождении ребенка, на возмещение стоимости

гарантированного перечня услуг и социального пособия на погребение, на

другие виды пособий по государственному социальному страхованию;

3) направленных ими в установленном порядке на санаторно-курортное

обслуживание работников и их детей;

4) расходов, подлежащих зачету;

5) уплачиваемых в Фонд социального страхования РФ.

Следовательно, сведения отчеты предоставляются в ФСС ежеквартально.

Налоговая декларация предоставляется налогоплательщиком в налоговый

орган не позднее 30 марта года, следующего за истекшим налоговым периодом.

Копию налоговой декларации по налогу с отметкой налогового органа или

иным документом, подтверждающим предоставление декларации в налоговый

орган, налогоплательщик не позднее 1 июля года, следующего за истекшим

налоговым периодом, представляет в территориальный орган Пенсионного фонда

РФ

Налогоплательщики, выступающие в качестве страхователей по

обязательному пенсионному страхованию, представляют в Пенсионный фонд РФ

сведения и документы в соответствии с Федеральным законом "Об обязательном

пенсионном страховании в Российской Федерации" в отношении застрахованных

лиц.

D. Исчисление и уплата налога

обособленными подразделениями организации

В соответствии со ст. 19 Налогового кодекса РФ обособленные

подразделения организаций налогоплательщиками не являются. Вместе с тем,

установлено, что в порядке, предусмотренном Налоговым кодексом РФ, филиалы

и иные обособленные подразделения организаций могут исполнять обязанности

этих организаций по уплате налогов по месту своего нахождения.

Согласно п. 8 ст. 243 Налогового кодекса РФ обособленные

подразделения, имеющие отдельный баланс, расчетный счет и начисляющие

выплаты и иные вознаграждения в пользу физических лиц, исполняют

обязанности организации по уплате налога (авансовых платежей по налогу), а

также обязанности по представлению расчетов по налогу и налоговых

деклараций по месту своего нахождения.

Следовательно, обособленные подразделения организаций исполняют

налоговые обязанности по единому социальному налогу при наличии следующих

условий:

1) наличие отдельного баланса;

2) наличие расчетного счета;

3) начисление выплат и иных вознаграждений в пользу физических лиц.

Понятие обособленного подразделения закреплено в п. 2 ст. 11

Налогового кодекса РФ. Согласно данной норме обособленным подразделением

является любое территориально обособленное подразделение, по месту

нахождения которого оборудованы стационарные рабочие места. Рабочее место

считается стационарным, если оно создано на срок более одного месяца. В

соответствии со ст. 1 Федерального закона от 17 июля 1999 г. "Об основах

охраны труда в Российской Федерации" рабочее место - это место, в котором

работник должен находиться или в которое ему необходимо прибыть в связи с

его работой и которое прямо или косвенно находится под контролем

работодателя. В связи с этим необходимо отметить, что признание

обособленного подразделения организации таковым осуществляется независимо

от того, отражено или не отражено его создание в учредительных или иных

организационно-распорядительных документах организации. Иными словами, во

всех случаях, когда организация образует территориально обособленные

стационарные рабочие места для работников, находящихся с ней в трудовых

Страницы: 1, 2, 3, 4, 5, 6