Налог на прибыль организаций

Что же будет дальше с отложенным налоговым активом?

По мере уменьшения или полного погашения вычитаемых временных разниц будет

уменьшаться или полностью погашаться сумма отложенных налоговых активов.

В нашем примере, когда сумма амортизации в бухгалтерском учете станет

меньше суммы амортизации в налоговом учете, будут осуществляться

бухгалтерские проводки:

Дебет 02 субсчет "Вычитаемые временные разницы" Кредит 02 субсчет

"Амортизация по производственному оборудованию"

- уменьшена вычитаемая временная разница;

Дебет 68 субсчет "Расчеты по налогу на прибыль" Кредит 09 "Отложенный

налоговый актив"

- уменьшены (списаны) суммы отложенного налогового актива, приходящиеся на

вычитаемые временные разницы.

В итоге за какой-то период времени сумма амортизации по данному объекту в

бухгалтерском и налоговом учете сравняется, объект полностью

самортизируется.

Объект, по которому образуется отложенный налоговый актив, может выбывать в

связи с продажей, ликвидацией или безвозмездной передачей иному

собственнику. В этом случае осуществляется бухгалтерская проводка:

Дебет 99 Кредит 09 "Отложенный налоговый актив"

- списана сумма отложенного налогового актива в связи с выбытием объекта,

по которому он был начислен.

В этой сумме никогда уже не будет уменьшена налогооблагаемая прибыль

будущих отчетных периодов.

2.4 Налогооблагаемые временные разницы

Эти разницы приводят к увеличению сумм налога на прибыль в последующих

периодах. То есть здесь, наоборот, расходы в бухгалтерском учете признаются

позже, чем в налоговом, а доходы - раньше. Иными словами, расходы в

бухгалтерском учете ниже тех, которые признаются в налоговом учете. Или

часть бухгалтерских доходов не признается в качестве доходов в налоговом

учете.

Примерами таких ситуаций могут быть следующие:

. фирма начислила выручку от реализации товаров (работ, услуг), но

фактически деньги не получила (для тех, кто использует кассовый метод);

. поступила выручка за ранее отгруженные товары (для организаций,

использующих кассовый метод);

. начислены, но не поступили в данный отчетный период проценты по долговым

обязательствам, пени и штрафы признаны должником, но еще не получены (для

организаций, использующих кассовый метод);

. отсрочка или рассрочка по уплате налога на прибыль;

. начислены, но не поступили в данный отчетный период дивиденды.

Первый пример хорошо знаком бухгалтеру, отложенный НДС давно учитывается на

счете 76 как предстоящие обязательства перед бюджетом. Аналогично будет

учитываться и отложенный налог на прибыль.

К образованию налогооблагаемых временных разниц ведет и применение

различных способов амортизации для целей бухгалтерского и налогового учета,

когда в бухгалтерском учете сумма начисленной амортизации ниже, чем в

налоговом.

Рассмотрим ситуацию с процентами по кредитам и займам. Их отражение в

бухгалтерском учете регулируется ПБУ 15/01. Проценты по кредитам и займам,

начисленные до момента оприходования материально-производственных запасов,

например, относятся на увеличение их первоначальной стоимости (п.15).

Аналогично, до момента ввода в эксплуатацию инвестиционного актива,

начисленные проценты подлежат включению в стоимость инвестиционного актива.

В налоговом учете в соответствии с подпунктом 2 пункта 1 статьи 269 НК РФ

проценты по кредитам и займам, уплачиваемые организацией, включаются во

внереализационные расходы. Но только та их сумма, которая не превышает

определенной нормативной величины.

Это значит, что текущий финансовый результат по бухгалтерскому учету будет

выше, по сравнению с налогооблагаемой прибылью. И следовательно,

бухгалтерскую прибыль нужно увеличить на величину этих разниц, чтобы

привести ее к прибыли в налоговом учете.

Налогооблагаемые временные разницы (НВР) рассчитываются так же, как и

вычитаемые, но с противоположными знаками.

Вычитаемая временная разница рассчитывается так:

Налогооблагаемая временная разница (НВР) = + (-) Сумма данного вида

расходов (доходов), признанная в налоговом учете за тот же период – (+)

Сумма данного вида расходов (доходов), признанная в бухгалтерском учете.

Налогооблагаемая временная разница отражается в аналитике бухгалтерского

учета соответствующего счета учета активов и обязательств, в оценке которых

она возникла.

При этом сумма налога на прибыль, которую вы должны будете "доплатить" в

последующих периодах, называется отложенным налоговым обязательством (ОНО).

Пример 5.

Российская организация получила по итогам 2003 г. прибыль от реализации

продукции в размере 500 000 руб. В марте 2004 г. ею получено извещение от

иностранной организации о том, что по итогам 2003 г. ей начислены

дивиденды. Примем условно рублевый эквивалент суммы в размере 5000 руб.

(сумма не является существенной по правилам бухгалтерского учета).

Дивиденды поступили в апреле 2004 г. С иностранным государством, в котором

расположен источник выплаты дивидендов, у РФ международного договора об

избежании двойного налогообложения нет.

Исходя из допущения временной определенности фактов хозяйственной

деятельности на основании п.7 ПБУ 9/99, дивиденды в бухгалтерском учете

отражаются по принципу начисления 31 декабря 2003 г.

Для целей налогового учета дивиденды (пп.2 п.4 ст.271 НК РФ) включаются в

налоговую базу по налогу на прибыль в качестве внереализационных доходов по

дате поступления денежных средств на расчетный счет (в кассу), независимо

от того, какой метод учета доходов и расходов применяет налогоплательщик

(кассовый метод или метод начисления). В нашем примере - в апреле 2004 г.

Налогооблагаемая временная разница составит 5000 руб. 31 декабря 2003 года

бухгалтер сделает проводку:

Дебет 76-3 "Расчеты по причитающимся дивидендам и другим доходам" Кредит 91-

1 субсчет "Налогооблагаемые временные разницы"

- 5000 руб. - отражены дивиденды к поступлению в составе операционных

доходов (налогооблагаемая временная разница).

С этой суммы предстоит в апреле уплатить налог на прибыль по ставке 15%

(пп.2 п.3 ст.284 НК РФ).

Отложенное налоговое обязательство будет равно 750 руб. (5000 руб. 15%).

Его необходимо отразить в бухгалтерском учете 31 декабря 2003 г.:

Дебет 68 субсчет "Расчеты по налогу на прибыль" Кредит 77 "Отложенное

налоговое обязательство"

- 750 руб. - отражена сумма отложенного налогового обязательства, которое

наступит в момент поступления на расчетный счет дивидендов.

Эта проводка уменьшает задолженность перед бюджетом на счете 68. Ведь с

учетом начисленных дивидендов бухгалтерская прибыль стала больше на 5 000

руб. Это привело к тому, что стала больше и величина условного расхода по

налогу на прибыль, отраженного в кредите счета 68 на 750 руб.

На основании бухгалтерской прибыли отчетного периода организация должна

исчислить сумму условного расхода по налогу на прибыль:

Дебет 99 субсчет "Условный доход (расход) по налогу на прибыль" Кредит 68

субсчет "Расчеты по налогу на прибыль"

- 120 750 руб. (500 000 х 24% + 5 000 х 15%) - начислен условный расход по

налогу на прибыль, возникший в данном отчетном периоде.

А по правилам, приведенным в схеме 1, отложенное налоговое обязательство

вычитается из условного расхода. Поэтому на величине текущего налога на

прибыль сумма начисленных к получению в бухгалтерском учете дивидендов не

отразиться. И она составит 120 000 руб. (120750-750). Столько составит и

сальдо счета 68.

Что же делать дальше с отложенным налоговым обязательством, отраженном на

счете 77?

Как и по правилам начисления отложенного НДС, по мере уменьшения или

полного погашения налогооблагаемых временных разниц будут постепенно

погашаться и отложенные налоговые обязательства.

Соответственно в аналитике соответствующего счета учета активов и

обязательств, в оценке которых учитывается налогооблагаемая временная

разница, данные будут корректироваться.

В нашем примере при поступлении дивидендов на расчетный счет будет

осуществлена бухгалтерская проводка:

Дебет 51 Кредит 76-3 "Расчеты по причитающимся дивидендам и другим доходам"

- 5000 руб. - поступили дивиденды;

Дебет 77 "Отложенное налоговое обязательство" Кредит 68 субсчет "Расчеты по

налогу на прибыль"

- 750 руб. - уменьшено (погашено) отложенное налоговое обязательство.

В результате этих бухгалтерских проводок обязательство перед бюджетом по

текущему налогу на прибыль будет увеличено в период получения денег на

расчетный счет.

А что делать, если выбывает объект актива или обязательства, по которому

было ранее начисление отложенного налогового обязательства? Происходит

списание отложенного налогового обязательства на счет прибылей и убытков

бухгалтерской проводкой:

Дебет 99 Кредит 77 "Отложенное налоговое обязательство"

И в этой сумме никогда больше не будет происходить увеличение

налогооблагаемой прибыли в последующих отчетных периодах.

2.5 Раскрытие информации

В бухгалтерской отчетности за каждый налоговый период отражается

неоплаченная величина текущего налога на прибыль (текущего налогового

убытка).

Отложенные налоговые активы и обязательства необходимо отразить в

бухгалтерском балансе соответственно в качестве внеоборотных активов как

прочие по строке 150 раздела I и как прочие долгосрочные обязательства по

строке 520 раздела IY.

Информацию о постоянных налоговых обязательствах, отложенных налоговых

активах и обязательствах, и текущем налоге на прибыль (текущем налоговом

убытке) необходимо отразить в Отчете о прибылях и убытках.

Пример 6.

Воспользуемся условием примера 5.

Отчет о прибылях и убытках за 2003 года будет выглядеть так (в рублях):

-----------------------------------------------------------------------

|Наименование показателя |Код |За отчетный период|За аналогичный |

| |строки| |период предыдуще-|

| | | |го года |

|--------------------------|------|-------------------|-----------------|

|--------------------------|------|-------------------|-----------------|

|Прибыль до налогообложения| 140 | 505 000 |... |

|--------------------------|------|-------------------|-----------------|

|Условный расход по налогу| | 120 750 | |

|на прибыль | | | |

|--------------------------|------|-------------------|-----------------|

|Постоянные налоговые обя-| | - | |

|зательства | | | |

|--------------------------|------|-------------------|-----------------|

|Отложенные налоговые акти-| | - | |

|вы | | | |

|--------------------------|------|-------------------|-----------------|

|Отложенные налоговые обя-| | (750) | |

|зательства | | | |

|--------------------------|------|-------------------|-----------------|

|Итого текущий налог на| | 120 000 |... |

|прибыль | | | |

|--------------------------|------|-------------------|-----------------|

|Прибыль от обычной деяте-| | 385 000 |... |

|льности | |(505 000 - 120 000)| |

-----------------------------------------------------------------------

Кроме того, в пояснительной записке к бухгалтерскому балансу необходимо

раскрыть полную трансформацию условного расхода (дохода) по налогу на

прибыль в текущий налог на прибыль (текущий налоговый убыток), т.е.

подробно описать как почему и на сколько налогооблагаемая прибыль

отличается от бухгалтерской. А именно пояснить суммы:

. условного расхода (дохода) по налогу на прибыль;

. постоянные и временные разницы, возникшие в отчетном и прошлом отчетных

периоде и повлекшие корректирование условного дохода (расхода);

. постоянного налогового обязательства, отложенных налоговых активов и

обязательств;

. отложенных налоговых активов и обязательств, списанных за счет прибылей и

убытков в связи с выбытием актива или обязательства;

. причины изменений налоговых ставок по сравнению с предыдущим отчетным

периодом.

3 Документы по налогу на прибыль организаций

Измененная форма Декларации по налогу на прибыль организаций составлена с

учетом

приказа МНС России от 12.07.2002 №БГ-3-02/358 , зарегистрированного

Минюстом России 24.07.2002

(регистрационный № 3614)

| | | |

| | |Код раздела 01 |

| | |Приложение № ________ к приказу МНС|

| | |России |

| | |от ____ _______2001 г. № |

| | |________________ |

| | | |

| | |Форма по КНД | | | | | | | |

|НАЛОГОВАЯ ДЕКЛАРАЦИЯ |

| по налогу на прибыль организаций |представляется не позднее |

|за ______________________________ |__________________ |

|20____г. |________________________________________|

|(указывается период, за который |_ |

|представляется декларация) | |

| |

|Представляетс| | | | | | | |

|я в | | | | | | | |

|(наименование налогового органа и его код) |

|по месту нахождения | | | | | | | | | | | |

| |российской| |обособленного | | |

| |организаци| |подразделения | | |

| |и | |российской | | |

| | | |организации | | |

| |

| |____________________________________________________________________ | |

|Полное наименование организации |

|Реквизиты свидетельства |Серия, | |Дата | | |

|о постановке на учет: |номер | |выдачи | | |

| | |

| |Кем выдано| | | | | | | |

| |(наименование налогового органа и его код) |

| |

|ИНН организации | | | | | | | | | | | |

| |

| |

| |

|Данная декларация | | | страницах |

|составлена на | | | |

|с приложением подтверждающих документов или их копий| | | | листах |

|на | | | | |

| |

|Достоверность и полноту сведений, указанных в настоящей декларации, подтверждаю:|

| |

|Руководитель: | |

|Фамилия, Имя, Отчество (полностью) |

|Фамилия, Имя, Отчество (полностью) |

| | |

| |

|Заполняется работником налогового органа |

|Сведения о представлении налоговой декларации |Сведения о проведении |

| |камеральной проверки |

|Данная декларация представлена (нужное отметить |Камеральная проверка |

|знаком V) |проведена |

|с приложением подтверждающих | | | |листах| |

|документов на | | | | | |

|Дата представления | | | | | | | | | | | |

|декларации | | | | | | | | | | | |

|Зарегистрирована | | |

|за № | | |

| | | | | | |

|Фамилия, | |Подпись________|Фамилия, И.О. |

|И.О. | |___ |Подпись_______ |

| |

|*В случае не указания ИНН или изменения учетных данных в периоде, за который |

|представляется декларация, следует заполнить сведения о физическом лице на |

|странице 3 Декларации |

| |

|Код раздела 01 |

|Страница №| | |

|Форма по | |1|1|5|1|0|0|6|

|КНД | | | | | | | | |

|Субъект Российской Федерации |Код | | |

|Район | |

|Город | |

|Населенный пункт (село, поселок и т.д.) | |

|Улица (проспект, переулок и т.д.) | |

|Номер дома (владения) | |

|Номер корпуса (строения) | |

|Номер квартиры | |

| | | | | | |

|Адрес, указанный в учредительных документах и| | | | | |

|адрес постоянно действующего исполнительного | | | | | |

|органа | | | | | |

| | | | | | |

| |совпадают |

| |не совпадают |

| |(нужное отметить знаком V) |

|В случае несовпадения указывается адрес постоянно действующего исполнительного |

|органа: |

|Почтовый индекс | | | | | | | |

|Субъект Российской Федерации |Код | | |

|Район | |

|Город | |

|Населенный пункт (село, поселок и т.д.) | |

|Улица (проспект, переулок и т.д.) | |

|Номер дома (владения) | |

|Номер корпуса (строения) | |

|Номер квартиры | |

| |

|Контактный телефон: Руководителя _________________________ Гл.бухгалтера |

|_____________________________ |

Обособленное подразделение

_____________________________________________________________

(наименование)

|Адрес: |Х |

|Почтовый индекс | | | | | | | |

|Субъект Российской Федерации |Код | | |

|Район | |

|Город | |

|Населенный пункт (село, поселок и т.д.) | |

|Улица (проспект, переулок и т.д.) | |

|Номер дома (владения) | |

|Номер корпуса (строения) | |

|Номер квартиры | |

| |

|Контактный телефон: ___________________________________ |

Достоверность и полноту сведений, указанных на данной странице,

Страницы: 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7